考點五：以上三種方式組合方式的債務重組

債務重組以現(xiàn)金清償債務、非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務、債務轉為資本、修改其他債務條件等方式的組合進行的，債務人應當依次以支付的現(xiàn)金、轉讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值、債權人享有股份的公允價值沖減重組債務的賬面價值，再按照債務人修改其他債務條件的規(guī)定進行會計處理。

【例題1】甲公司應收乙公司賬款1 400萬元已逾期，甲公司為該筆應收賬款計提了20萬元壞賬準備,經(jīng)協(xié)商決定進行債務重組。債務重組內(nèi)容是: ①乙公司以銀行存款償付甲公司賬款200萬元；②乙公司以一項固定資產(chǎn)和一項長期股權投資償付所欠賬款的余額。乙公司該項固定資產(chǎn)的賬面價值為500萬元，公允價值為600萬元；長期股權投資的賬面價值為550萬元，公允價值為500萬元。假定不考慮相關稅費。

要求：根據(jù)上述資料，回答下列1-3小題。

1.甲公司的債務重組損失為（?。┤f元。

A.180 B.100 C. 30 D.80

『正確答案』D

『答案解析』甲公司的債務重組損失=1400-20-200-600-500=80（萬元）

2.乙公司的債務重組收益為（?。┤f元。

A.50 B.80 C. 100 D.150

『正確答案』C

『答案解析』乙公司的債務重組收益=1400-200-600-500=100（萬元）

3.關于此項債務重組，下列會計處理中正確的有（?。?/P>

A.甲公司債務重組后確認的資產(chǎn)價值總額為1100萬元

B.乙公司確認的營業(yè)外收入為200萬元

C.乙公司確認的資產(chǎn)轉讓收益為50萬元

D.乙公司確認的投資收益為50萬元

E.甲公司沖轉的資產(chǎn)減值損失為20萬元

『正確答案』BC

『答案解析』乙公司確認的營業(yè)外收入=債務重組收益100萬元+固定資產(chǎn)轉讓收益100萬元=200（萬元）；乙公司確認的資產(chǎn)轉讓收益=固定資產(chǎn)轉讓收益100萬元-長期股權投資轉讓損失50萬元=50（萬元）。

【例題2】甲公司為上市公司，于2009年1月1日銷售給乙公司產(chǎn)品一批，價款為2 000萬元，增值稅稅率17%。雙方約定3個月付款。乙公司因財務困難無法按期支付。至2009年12月31日甲公司仍未收到款項，甲公司未對該應收賬款計提壞賬準備。2009年12月31日乙公司與甲公司協(xié)商，達成債務重組協(xié)議如下：

（1）乙公司以現(xiàn)金償還債務100萬元。

（2）乙公司以設備兩臺抵償部分債務，設備賬面原價為350萬元，已提折舊為100萬元，計提的減值準備為10萬元，公允價值為280萬元。設備已于2009年12月31日運抵甲公司。

（3）乙公司以A、B兩種產(chǎn)品抵償部分債務，A、B產(chǎn)品賬面成本分別為150萬元和80萬元，公允價值（計稅價格）分別為200萬元和100萬元，增值稅率為17%。產(chǎn)品已于2009年12月31日運抵甲公司。

（4）將上述債務中的600萬元轉為乙公司200萬股普通股，每股面值1元, 每股市價均為3元。假定乙公司已于2009年12月31日辦妥相關手續(xù)。

（5）甲公司同意免除乙公司剩余債務的20%并延期至2011年12月31日償還，并從2010年1月1日起按年利率4%（等于實際利率）計算利息。但如果乙公司從2010年起，年實現(xiàn)利潤總額超過200萬元，則年利率上升為5%。如果乙公司年利潤總額低于200萬元，則仍按年利率4%計算利息。假設乙公司的或有應付款項符合預計負債的確認條件。乙公司2010年實現(xiàn)利潤總額220萬元，2011年實現(xiàn)利潤總額150萬元。乙公司于每年末支付利息。

要求：（1）計算甲公司重組后債權的入賬價值。

（2）計算乙公司重組后債務的入賬價值。

（3）分別編制甲公司和乙公司債務重組的有關會計分錄。

『正確答案』

（金額以萬元為單位）

（1）甲公司重組后債權的入賬價值＝（2 340-100-280-280×17%-200-100-300×17%-600）×（1-20%）=769.12（萬元）

（2）乙公司重組后債務的入賬價值＝（2 340-100-280-280×17%-200-100-300×17%-600）×（1-20%）=769.12（萬元）

預計負債=769.12×1%×2=15.38（萬元）

（3）甲公司（債權人）有關分錄如下：

重組時：

借：銀行存款 100

固定資產(chǎn) 280

庫存商品——A 200

——B 100

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 98.60（580×17%）

長期股權投資——乙公司 600

應收賬款——債務重組 769.12

營業(yè)外支出——債務重組損失 192.28

貸：應收賬款 2340

第一年收取利息時：

借：銀行存款 38.46

貸：財務費用 38.46（769.12×5%）

第二年收回款項時：

借：銀行存款 799.88

貸：應收賬款——債務重組 769.12

財務費用 30.76

乙公司（債務人）有關分錄如下：

重組時：

借：固定資產(chǎn)清理 240

累計折舊 100

固定資產(chǎn)減值準備 10

貸：固定資產(chǎn) 350

借：應付賬款 2 340

貸：銀行存款 100

固定資產(chǎn)清理 240

主營業(yè)務收入 300

應交稅費――應交增值稅（銷項稅額） 98.60

股本 200

資本公積――股本溢價 400

應付賬款――債務重組 769.12

預計負債 15.38

營業(yè)外收入——處置非流動資產(chǎn)利得 40

營業(yè)外收入——債務重組利得 176.90

借：主營業(yè)務成本 230

貸：庫存商品——A 150

——B 80

第一年支付利息時：

借：財務費用 30.77

預計負債 7.69（15.38/2）

貸：銀行存款 38.46

第二年支付款項時：

借：應付賬款——債務重組 769.12

財務費用 30.76

預計負債 7.69

貸：銀行存款 799.88

營業(yè)外收入——債務重組利得 7.69

本章重點：

幾種債務重組方式下債務人和債權人的賬務處理：

1.債務重組收益計入營業(yè)外收入，債務重組損失計入營業(yè)外支出；

2.當債務人用非現(xiàn)金資產(chǎn)還債時，要計算非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與債務公允價值的差額作為債務重組收益；同時要計算非現(xiàn)金資產(chǎn)公允價值與賬面價值的差額，屬于資產(chǎn)的處置損益，也要計入當期損益；債權人收到非現(xiàn)金資產(chǎn)按照公允價值入賬。

3.將債務轉為資本的，債務人應當將債權人放棄債權而享有股份的面值總額確認為股本（或者實收資本），股份的公允價值總額與股本（或者實收資本）之間的差額確認為資本公積。債權人收到的長期股權投資按照公允價值入賬；

4.修改其他債務條件，包括不附或有條件和附或有條件兩種情況。注意會確認確認新的應收賬款——債務重組和新的應付賬款——債務重組科目。